¿Está prevista en la normativa del IRPF como renta exenta la prestación percibida del INSS de baja por maternidad?
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central, de 3 de marzo de 2017.
Sentencia del del 30/03/2017
Resumen
El Tribunal Económico- Administrativo Central acuerda fijar el criterio por el que la prestación por maternidad pagada por la Seguridad Social no está prevista en la normativa del Impuesto sobre la renta de las personas físicas como renta exenta del Impuesto en el artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.
Supuesto de hecho
- El Tribunal Económico-Administrativo Central, con fecha 21 de diciembre de 2016, acordó el inicio del procedimiento para la adopción de la resolución en unificación de criterio previsto en el artículo 229.1.d) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
- El Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia dictó, con fecha 13 de mayo de 2016, una resolución por la que desestima una reclamación interpuesta, al entender que a dichas prestaciones no les resulta aplicable la letra h) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
- Por otra parte, en una reciente sentencia de 6 de julio de 2016, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha venido a declarar la exención del IRPF de una prestación de maternidad percibida del Instituto Nacional de la Seguridad Social, por entender que dicha prestación se encuentra comprendida en el párrafo tercero de la letra h): "Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad".
- En sentido contrario, la sentencia de 27 de octubre de 2016 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía declara la no exención en IRPF de una prestación por maternidad percibida del Instituto Nacional de la Seguridad Social, con fundamento en una interpretación literal de la Ley del IRPF y en la prohibición del uso de la analogía para extender una exención más allá de lo previsto por el legislador (artículo 14 de la Ley General Tributaria).
- El Director del Departamento de Gestión de la AEAT formuló alegaciones y entendió correcto el criterio seguido por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Murcia en la resolución 30/00254/2015, de 13 de mayo de 2016, en el sentido de declarar no exentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a las prestaciones por maternidad percibidas de la Seguridad Social.
- Además, el Director General de Tributos del Ministerio de Hacienda y Función Pública, por su parte, formuló alegaciones, considerando que los criterios manifestados por el TEAR son los que se ajustan a la normativa del Impuesto, habiéndose dictado sentencias en el mismo sentido como la del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 27 de octubre de 2016.
Consideraciones jurídicas
- La controversia se centra en determinar si las cantidades percibidas de la Seguridad Social en concepto de prestación por maternidad se encuentran o no exentas en el IRPF, según que se concluya que estas rentas están o no incluidas en el artículo 7 de la LIRPF.
- El artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, LIRPF) delimita con gran amplitud los rendimientos del trabajo sometidos a gravamen en este impuesto, no suscitando discrepancia alguna la consideración de las distintas prestaciones percibidas de la Seguridad Social como rendimientos del trabajo sujetos al IRPF.
- Las letras h) y z) del artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, disponen lo siguiente:
“h) Las prestaciones familiares reguladas en el Capítulo IX del Título II del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio, y las pensiones y los haberes pasivos de orfandad y a favor de nietos y hermanos, menores de veintidós años o incapacitados para todo trabajo, percibidos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas. Asimismo, las prestaciones reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones en situaciones idénticas a las previstas en el párrafo anterior por la Seguridad Social para los profesionales integrados en dicho régimen especial. La cuantía exenta tendrá como Iímite el importe de la prestación máxima que reconozca la Seguridad Social por el concepto que corresponda. El exceso tributará como rendimiento del trabajo, entendiéndose producido, en caso de concurrencia de prestaciones de la Seguridad Social y de las mutualidades antes citadas, en las prestaciones de estas últimas. Igualmente estarán exentas las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto o adopción múltiple, adopción, hijos a cargo y orfandad. También estarán exentas las prestaciones públicas por maternidad percibidas de las Comunidades Autónomas o entidades locales. (…)
z) Las prestaciones y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las Administraciones Públicas, ya sean vinculadas a nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de hijos menores”.
z) Las prestaciones y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las Administraciones Públicas, ya sean vinculadas a nacimiento, adopción, acogimiento o cuidado de hijos menores”.
- El Tribunal Económico-Administrativo Central analiza detenidamente si la prestación por maternidad encaja en uno de los supuestos previstos en las letras h) y z) anteriores, y señala:
- En cuanto a si encaja dentro de “las prestaciones familiares a cargo de la Seguridad Social, que se concretan en las reguladas en el Capítulo IX del Título II”, debe tenerse en cuenta que la “maternidad” está regulada en el Capítulo IV bis de dicho Título II de la Ley General de la Seguridad Social.
- Respecto a la expresión en “las demás prestaciones públicas por nacimiento, parto, adopción, hijos a cargo y orfandad”, el Tribunal dispone que el término “demás” comporta que el legislador se está refiriendo a las otras prestaciones públicas, distintas de las que están a cargo de la Seguridad Social, las cuales ya tienen su reflejo específico.
- Igualmente el legislador determina en unos amplios términos “las prestaciones públicas por maternidad” a cargo de las Comunidades Autónomas o Entidades Locales que gozan en todo caso de exención, pero como puede verse el legislador excluyó, en este caso, la referencia expresa a las prestaciones por maternidad a cargo de la Seguridad Social, con lo que implícitamente excluye de la exención a estas últimas.
- Respecto a si se podría aplicar la exención de la letra z), referente a “Las prestaciones y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las Administraciones Públicas”, tampoco puede aplicarse ya que se refiere a “prestaciones y ayudas familiares” percibidas de cualquier Administración Pública, de forma que la prestación debe tener el calificativo de “familiar” y las prestaciones familiares que como tales satisface la Seguridad Social son las reguladas en el Capítulo IX del Título II de la Ley General de la Seguridad Social.
- Por lo tanto, el Tribunal Económico-Administrativo Central señala que la prestación de maternidad satisfecha por la Seguridad Social tiene la función de sustituir a la retribución normal (no exenta en el IRPF) que obtendría la contribuyente por su trabajo habitual y que ha dejado de percibir al disfrutar del correspondiente permiso. Además, el fundamento de la prestación es la suspensión del contrato de trabajo y no por la causa (la maternidad) que origina dicha suspensión.
Conclusión Lexa
El Tribunal Económico-Administrativo Central dispone que la prestación por maternidad es una prestación a cargo de la Seguridad Social, de naturaleza laboral y contributiva, que no tiene la condición de prestación familiar y, por tanto, no queda encuadrada en los supuestos de exención contemplados en las letras h) y z) del artículo 7. En consecuencia, acuerda fijar el criterio por el que la prestación por maternidad pagada por la Seguridad Social no está prevista en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como renta exenta del Impuesto en el artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.